Налогообложение доходов плательщика единого налога

На дату отгрузки товаров (подписания акта выполненных работ, предоставленных услуг) единоналожник доход не отражает.

ПРИМЕЧАНИЕ 1 Плательщики НДС включают в доход сумму выручки за минусом НДС.

Если банк из суммы поступлений удерживает плату за расчетно-кассовое обслуживание (а так зачастую и происходит по договору эквайринга), т.е. фактически на счет продавца зачисляется сумма за минусом комиссии, в доход единоналожник включает всю сумму денежных средств, поступивших от покупателя, без ее уменьшения на сумму удержанной банком комиссии (в категории 108.01.02 ЗІР такое разъяснение дано в отношении единоналожников-юрлиц).

Доходы от операций по экспорту товаров (работ, услуг) состоят из двух частей:

«валютной» — сумма определяется по курсу НБУ на дату зачисления выручки на текущий счет в иностранной валюте (на сегодняшний день — 25 %);
«гривневой» — сумма гривень, полученная от банка после обязательной продажи части валютной выручки на текущий гривневый счет (на сегодняшний день — 75 %).

Такие разъяснении в отношении ФЛП–единщиков даны в категории 107.04 ЗІР, а в отношении юрлиц-единщиков в письме ГФСУ от 28.01.2016 г. № 1286/5/99-99-15-03-0116 (комментарий см. в «ПЕН», № 8/2016, с. 5).

спирт этиловый и другие спиртовые дистилляты, алкогольные напитки, пиво;
табачные изделия, табак и промышленные заменители табака;
горючее;
моторные транспортные средства (ТС), предназначенные для перевозки 10 и более лиц (кроме ТС, указанных под кодом 8702 90 90 УКТ ВЭД);
легковые ТС (кроме указанных в товарной группе 8702 УКТ ВЭД), включая грузопассажирские автомобили-фургоны.

В общем случае плательщики ЕН не могут продавать подакцизные товары (п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ).

Исключение сделано только для:

горюче-смазочных материалов (ГСМ) в емкостях до 20 литров (разрешено для юрлиц и ФЛП);
пива и столового вина в розницу (разрешено для ФЛП).

Здесь нужно учитывать, что:

1) суммы акциза, входящие в выручку от продажи, по мнению фискалов, включаются в базу обложения ЕН (письмо ГФСУ от 07.08.2015 г. № 16757/6/99-95-42-03-15 // «ПЕН», № 2/2015, с. 4);

2) сумма акциза не включается в базу обложения НДС (п. 188.1 НКУ);

3) ваша цена на столовое вино с включенным в него акцизом не может быть ниже минимальных цен, приведенных в постановлении № 957 (письмо ГФСУ от 15.01.2016 г. № 669/6/99-95-42-01-16-01).

Сумма турсбора, поступающая единоналожнику в составе платы за услугу, не включается в доход, облагаемый ЕН (п. 292.10 НКУ). По этому поводу см. консультацию «“Быть или не быть — вот в чем вопрос”: надо ли учитывать турсбор в доходах единоналожника» // «ПЕН», № 4/2016, с. 27.

Если единоналожник является плательщиком НДС, из дохода исключается сумма возврата за минусом входящего в него НДС.

Сумма возвратов отражается предпринимателем в гр. 3 Книги учета доходов или гр. 3 разд. І Книги учета доходов и расходов со знаком «+».

Если эти условия не выполняются (поступление и возврат приходятся на разные отчетные периоды; возврат произошел с нарушением 3-дневного срока), поступившие суммы включаются в доход единоналожника на дату их поступления, а при их возврате — исключаются из дохода (категория 108.01.02 ЗІР). В таком случае пересчитывать ЕН нужно через механизм исправления ошибок.

В то же время, на наш взгляд, тут есть основания для признания дохода, т. к. предприниматель осуществляет операцию продажи, в результате которой получает доход в денежной форме. В случае возникновения отрицательной разницы между коммерческим курсом продажи и курсом НБУ, по которому предприниматель отразил доход при его получении, она не отражается в учете предпринимателя.

По мнению фискалов, сумму возникающих при этом положительных курсовых разниц нужно включать в доход единоналожника. Отрицательные разницы не уменьшают базу обложения ЕН (категория 108.01.02 ЗІР).

если объект использовался менее 12 календарных месяцев, в доход включается сумма средств, полученных от продажи объекта (за минусом НДС, если юрлицо является плательщиком НДС), т.е. вся сумма выручки за минусом НДС;
если объект использовался в течение 12 календарных месяцев и более, доход определяется как разница между суммой средств, полученных от продажи объекта (за минусом НДС, если юрлицо является плательщиком НДС), и их остаточной балансовой стоимостью, сложившейся на день продажи по данным бухгалтерского учета.

ВАЖНО! Нормами НКУ не предусмотрено условие по продаже объектов основных средств по цене не ниже их балансовой или оценочной стоимости. С этим согласны и фискалы (категория 108.05 ЗІР). Следовательно, при определении доходов, облагаемых ЕН, ориентир только на договорную цену продажи. А вот обязательства по НДС (если единоналожник является плательщиком НДС) определяются исходя из договорной цены, но не ниже балансовой (остаточной) стоимости объекта по данным бухгалтерского учета (п. 188.1 НКУ).

НА ЗАМЕТКУ. Вам будут полезны консультации:

«Избавляемся от балласта: продажа основных средств плательщиком единого налога» // «ПЕН», № 1/2016, с. 12;
«Нулевые» основные средства: нести тяжело, а бросить жалко» // «ПЕН», № 12/2016, с. 6;
«Влияние переоценки основных средств юрлица — плательщика ЕН на доход от их продажи» // «ПЕН», № 12/2016, с. 20.

Для целей НДФЛ и ВС некорректно делить объекты на относящиеся и не относящиеся к объектам основных средств. Тут деление должно быть на движимое и недвижимое имущество. Продажа любого имущества физлица, отличного от недвижимости, должна облагаться по ставке 5 % (за исключением льготы для легкового авто, мотоцикла, мопеда). Однако налоговики делят имущество физлица на недвижимое, движимое и прочее. И к прочему имуществу (мобильные телефоны, мебель, бытовая техника и т. п.) они применяют ставку 18 %. Причем НДФЛ и ВС должен удержать налоговый агент у источника выплаты (см. комментарий к письму ГФСУ от 03.02.2016 г. № 1132/Н/99-99-17-03-03-14 // «ПЕН», № 11/2016, с. 6).

Соответственно, в доходы единоналожника такие суммы не включаются. С дивидендов НДФЛ и ВС удерживаются налоговым агентом (т. е. эмитентом корпоративных прав) у источника выплаты.

НА ЗАМЕТКУ. Здесь подразумевается уплата авансового взноса по налогу на прибыль при выплате дивидендов. С 01.01.2015 г. начали действовать новые правила «дивидендного» аванса, согласно которым в большинстве случаев предприятия-общесистемщики не должны платить «дивидендный» аванс при выплате дивидендов, но все равно такие суммы облагаются у него налогом на прибыль в соответствии с требованиями НКУ, поэтому получатель дивидендов не включает их сумму в состав своих доходов.

Это касается и процентов, начисленных на депозитный счет единоналожника.

Доход возникает на дату поступления суммы вознаграждения на счет (в кассу) посредника. ГФСУ в письме от 12.08.2015 г. № 17056/6/99-99-15-03-01-15 (см. «ПЕН», № 2/2015, с. 5) разъяснила, что ФЛП-посредник отражает в гр. 2 Книги учета доходов (Книги учета доходов и расходов) только сумму вознаграждения.

ПРИМЕЧАНИЕ 1 Самый беспроблемный вариант для посредника — получать вознаграждение от комитента (доверителя) отдельным платежом. Если так не получается, безопаснее всего единоналожнику отражать доход в размере причитающегося ему вознаграждения в момент получения выручки от продажи. Если при получении выручки вы не можете точно определить сумму вознаграждения, подготовьтесь отстаивать перед проверяющими более позднюю дату отражения дохода.

ПРИМЕЧАНИЕ 2 ФЛП 1 и 2 групп не могут предоставлять посреднические услуги по купле, продаже, аренде или оценке недвижимого имущества. Такие предприниматели могут работать только на 3 группе (п.п. 2 п. 291.4 НКУ).

ПРИМЕЧАНИЕ 3 Если вид деятельности (вид товара, услуги) является запрещенным для единоналожника, то осуществлять его нельзя ни по прямым, ни по посредническим договорам (категория 107.03 ЗІР).

Фискалы считают, что собственные средства предпринимателя (свыше полученной выручки за определенный период), которые он вносит на свой счет в банке, попадают в доход единоналожника (ОНК № 1183, категория 107.04 ЗІР).

ВАЖНО! Есть ограничения по общей площади имущества, которую ФЛП-единоналожники могут сдавать в аренду (п.п. 291.5.3 НКУ):

земельные участки — не более 0,2 га;
жилые помещения и/или их части — не более 100 кв.м;
нежилые помещения (сооружения, здания) и/или их части — не более 300 кв.м.

Учтите также, что ФЛП группы 1 не могут сдавать имущество в аренду. А ФЛП группы 2 могут предоставлять такие услуги только населению или плательщикам ЕН.

Подробно об арендных нюансах для предпринимателей вы узнаете из консультаций:

«Правила игры для арендодателя — ФЛП на едином налоге» // «ПЕН», № 1/2015, с. 21;
«Как казаки… или Как договор аренды с ФЛП заключить» // «ПЕН», № 7/2016, с. 28

НА ЗАМЕТКУ. Вас наверняка заинтересуют консультации:

«Арендатор компенсирует налог на недвижимость: что с НДС и ЕН» // «ПЕН», № 7/2016, с. 29;
«Единоналожник сдает недвижимость в аренду: кто платит имущественные налоги?» // «ПЕН», № 9/2016, с. 24.

Далее нужно смотреть, в какой срок возвращена финпомощь:

в течение 12 календарных месяцев со дня ее получения. Доходы у единоналожника не возникают (п.п. 3 п. 292.11 НКУ). Причем срок в договоре займа может быть любой (в том числе и больше года). Главное, чтобы финпомощь была возвращена до окончания года с момента ее получения;
после истечения 12 календарных месяцев со дня ее получения. В доходы единоналожник включает сумму невозвращенной финпомощи на следующий день после окончания 12 календарных месяцев со дня ее получения.

При последующем возврате «сверхгодичной» финпомощи доходы не сторнируются.

См. также консультацию «Возвратная финпомощь у единоналожника: налоговые последствия и нюансы оформления» сегодняшнего номера.

По мнению фискалов (категория 107.04 ЗІР), единоналожники не имеют права в принципе предоставлять финансовую помощь на возвратной основе, поскольку, по их мнению, такая деятельность попадает под финансовое посредничество, что запрещено для упрощенной системы налогообложения согласно п. 291.5 НКУ.

Обосновывают свою позицию фискалы так: согласно КВЭД-2010 и Пояснениям к КВЭД-2010 предоставление возвратной финансовой помощи соответствует коду 64 «Предоставление финансовых услуг, кроме страхования и пенсионного обеспечения».

Мы не согласны с этим. Подробности мы описали в консультациях «Единоналожники-юрлица и займы: быть ли вместе?» и «Возвратная финпомощь у юрлица-единоналожника».

Единоналожникам нельзя осуществлять деятельность в сфере финансового посредничества, которую могут осуществлять только финансовые учреждения, имеющие на это соответствующую лицензию. В свое время Госкомфинуслуг издал Распоряжение № 5555 (является актуальным и на данный момент), что нефинансовые учреждения могут предоставлять беспроцентные займы. Позже это было подтверждено в письме Госкомфинуслуг от 14.03.2008 г. № 2944/11-11, а также в письме ГФСУ от 05.02.2016 г. № 2503/6/99-95-42-03-15.

Более того, было даже разъяснение в пользу предоставления обычными (нефинансовыми) субъектами процентного займа при условии, что такой заем предоставляется за собственный счет и не сопровождается прямым или опосредованным привлечением средств или иных финансовых активов от других лиц (письмо Госкомпредпринимательства от 17.11.2006 г. № 8287). Легитимность заключения процентных договоров займа нефинансовыми учреждениями была подтверждена и в ряде судебных решений (см., к примеру, постановление ВСУ от 18.07.2012 г. по делу № 6-79цс12, определение Житомирского апелляционного административного суда от 27.03.2014 г. по делу № 817/4200/13-а).

Но если с процентными займами шутить не стоит, то предоставлять беспроцентную возвратную финансовую помощь единоналожники имеют полное право. Правда, если субъект хозяйствования постоянно проводит такие операции, то фискалы могут узреть тут финансовое посредничество (письмо ГФСУ от 05.02.2016 г. № 2503/6/99-95-42-03-15), но, на наш взгляд, это ничем не обоснованное требование.

Безвозмездно полученными считаются товары (работы, услуги), предоставленные плательщику единого налога согласно письменным договорам дарения и другим письменным договорам, заключенным согласно законодательству, по которым не предусмотрены денежная или иная компенсация стоимости таких товаров (работ, услуг) или их возврат, а также товары, переданные плательщику единого налога на ответственное хранение и использованные таким плательщиком единого налога (п. 292.3 НКУ).

Датой включения в доход является дата подписания акта приема-передачи бесплатно полученных товаров (работ, услуг).

Однако официальные органы дают лояльные разъяснения на этот счет: в доход единоналожника включается положительная разница между выручкой от продажи ценных бумаг и расходами на их приобретение. Поддерживают лояльную позицию и суды (определения ВАСУ от 03.07.2008 г. по делу № К-29591/0, от 26.04.2007 г. по делу № К-10510/06 и от 22.03.2007 г. по делу № К-15946/06).

Для того чтобы безопасно пользоваться этими разъяснениями, рекомендуем получить индивидуальную налоговую консультацию.

Датой получения такого дохода является дата списания истекшей кредиторской задолженности (п. 292.6 НКУ). См. консультацию «На старт, внимание, марш: списываем «зависшую» кредиторку» этого номера.

Единоналожник включает в доход сумму кредиторской задолженности без НДС.

В то же время есть письмо ГНСУ от 07.09.2012 г. № 1553/0/61-12/15-2216є, а также консультация в категории 108.01.02 ЗІР о том, что сумма полученных средств в результате удовлетворения претензии в порядке, установленном законом, как компенсация единоналожнику прямых расходов или убытков, не включается в состав его дохода. Основание — п. 292.15 НКУ. Однако в этой норме говорится несколько об ином: при определении объема дохода, который дает право субъекту хозяйствования зарегистрироваться плательщиком ЕН и/или находиться на упрощенной системе налогообложения в следующем налоговом (отчетном) периоде, не включается в доход, полученный как компенсация (возмещение) по решению суда за любые предыдущие (отчетные) периоды. О том, что данная сумма не включается в доход плательщика с целью обложения ЕН, в п. 292.15 НКУ не сказано. Следовательно, такой доход подлежит налогообложению на общих основаниях.

Жанна Семенченко, заместитель главного редактора

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎